หมวด 1: บททั่วไป (ข้อ 6-10)¶

ขอบเขตของหมวดนี้

หมวด 1 เป็น กรอบหลักการ ที่ใช้กับการบัญชีของสหกรณ์ทุกประเภท ครอบคลุม:

หน้าที่ของคณะกรรมการดำเนินการในการจัดทำบัญชี (ข้อ 6)
เกณฑ์คงค้างและเอกสารประกอบการลงบัญชี (ข้อ 7)
เกณฑ์การรับรู้รายการสินทรัพย์ หนี้สิน รายได้ ค่าใช้จ่าย (ข้อ 8)
เกณฑ์การวัดมูลค่ารายการ (ข้อ 9)
การเก็บรักษาสมุดบัญชีและเอกสาร (ข้อ 10)

หมวดนี้สำคัญมากเพราะเป็น ฐานคิด ที่ใช้ตีความข้ออื่นทั้งระเบียบ

ข้อ 6 — หน้าที่ของคณะกรรมการดำเนินการในการจัดทำบัญชีและงบการเงิน¶

ให้คณะกรรมการดำเนินการสหกรณ์มีหน้าที่รับผิดชอบในการจัดทำบัญชีและงบการเงิน ตามแบบและรายการที่กรมตรวจบัญชีสหกรณ์กำหนดให้ถูกต้องตามความเป็นจริง ภายใต้การดำเนินงานต่อเนื่องของสหกรณ์ และปิดบัญชีโดยสรุปจากรายการบัญชีต่าง ๆ ที่บันทึกไว้ เพื่อแสดงฐานะการเงิน ผลการดำเนินงาน และกระแสเงินสดสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีของสหกรณ์ให้แล้วเสร็จโดยเร็ว

นัยต่อการสอบบัญชี

ข้อ 6 กำหนดให้ คณะกรรมการดำเนินการ (ไม่ใช่ผู้จัดการหรือฝ่ายบัญชี) เป็นผู้รับผิดชอบในการจัดทำบัญชีและงบการเงิน — นี่เป็นหลักการสากล (governance) ที่สอดคล้องกับ TSA 200 และ TSA 580 (หนังสือรับรองของผู้บริหาร)

ในการสอบบัญชี ต้อง:

ขอ หนังสือรับรองของผู้บริหาร (Management Representation Letter) จากคณะกรรมการดำเนินการ
ตรวจสอบมติคณะกรรมการดำเนินการที่อนุมัติงบการเงิน
ประเมินสมมติฐาน การดำเนินงานต่อเนื่อง (going concern) ตาม TSA 570

ข้อ 7 — เกณฑ์คงค้างและเอกสารประกอบการลงบัญชี¶

วรรค 1: เกณฑ์คงค้าง¶

ให้สหกรณ์บันทึกบัญชีตามเกณฑ์คงค้างและนโยบายการบัญชีที่สำคัญที่สหกรณ์กำหนดภายใต้ระเบียบนี้

"เกณฑ์คงค้าง" หมายถึง เกณฑ์การบันทึกรายได้หรือค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้นในงวดบัญชีใด ก็ให้บันทึกเป็นรายได้หรือค่าใช้จ่ายในงวดบัญชีที่เกิดรายการนั้นตามสิทธิเรียกร้องหรือเกิดภาระที่ต้องจ่ายเงิน

วรรค 2: เอกสารประกอบการลงบัญชี¶

การบันทึกรายการบัญชีในสมุดบัญชีของสหกรณ์ต้องมีเอกสารประกอบการลงบัญชีที่ถูกต้อง สมบูรณ์ และครบถ้วน

นัยต่อการสอบบัญชี

เกณฑ์คงค้าง (accrual basis) เป็นพื้นฐานเดียวที่ระเบียบนี้ยอมรับ — ไม่อนุญาตให้ใช้เกณฑ์เงินสด สอดคล้องกับ TFRS for NPAEs
เอกสารประกอบการลงบัญชี เป็นพื้นฐานของ Audit Trail ผู้สอบบัญชีต้องตรวจสอบว่าทุกรายการมีเอกสารประกอบที่:
- ถูกต้อง (authentic — ไม่ใช่ของปลอม)
- สมบูรณ์ (complete — มีลายเซ็นและรายละเอียดครบ)
- ครบถ้วน (comprehensive — ครอบคลุมทุกรายการ)
หากเอกสารประกอบไม่ครบ จะกระทบ assertion เรื่อง occurrence และ accuracy และอาจถึงขั้นเกิดข้อจำกัดในขอบเขตการสอบบัญชี (TSA 705)

ข้อ 8 — เกณฑ์การรับรู้รายการ¶

ให้สหกรณ์รับรู้รายการสินทรัพย์ หนี้สิน รายได้ และค่าใช้จ่าย เข้าเป็นส่วนหนึ่งของงบแสดงฐานะการเงินและงบกำไรขาดทน ตามเกณฑ์การรับรู้รายการ ดังต่อไปนี้

การรับรู้สินทรัพย์¶

เมื่อมีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ที่ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตจะเข้าสู่สหกรณ์ และสินทรัพย์นั้นมีราคาทุนหรือมูลค่าที่สามารถวัดได้อย่างน่าเชื่อถือ

การรับรู้หนี้สิน¶

เมื่อมีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ที่มีประโยชน์เชิงเศรษฐกิจของทรัพยากรจะออกจากสหกรณ์ เพื่อชำระภาระผูกพันในปัจจุบัน และมูลค่าของภาระผูกพันที่ต้องชำระนั้นสามารถวัดได้อย่างน่าเชื่อถือ

การรับรู้รายได้¶

เมื่อประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตเพิ่มขึ้นเนื่องจากการเพิ่มขึ้นของสินทรัพย์ หรือการลดลงของหนี้สิน และสามารถวัดมูลค่าของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตได้อย่างน่าเชื่อถือ

การรับรู้ค่าใช้จ่าย¶

เมื่อประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตลดลงเนื่องจากการลดลงของสินทรัพย์ หรือการเพิ่มขึ้นของหนี้สิน และสามารถวัดมูลค่าของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตได้อย่างน่าเชื่อถือ

สรุปเกณฑ์ 2 ข้อที่ใช้ร่วมกันทุกองค์ประกอบ

ทุกองค์ประกอบของงบการเงินใช้เกณฑ์เดียวกัน 2 ข้อ:

Probability test: "ความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่" ของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ
Measurement test: "วัดมูลค่าได้อย่างน่าเชื่อถือ"

หากเข้าเกณฑ์ทั้ง 2 ข้อ → รับรู้ในงบ หากไม่เข้าเกณฑ์ → เปิดเผยในหมายเหตุประกอบงบการเงน (ตามข้อ 84 วรรค 2)

ข้อ 9 — เกณฑ์การวัดมูลค่า¶

ให้สหกรณ์ใช้เกณฑ์การวัดมูลค่ารายการสินทรัพย์ หนี้สิน รายได้ และค่าใช้จ่าย ดังนี้

(1) ราคาทุน¶

หมายความว่า จำนวนเงินที่จ่ายเพื่อซื้อสินทรัพย์นั้น หรือมูลค่ายุติธรรมของสิ่งของที่นำไปแลกสินทรัพย์มา ณ วันที่เกิดรายการ หรือ

จำนวนเงินที่จ่ายเป็นต้นทุนในการก่อสร้างสินทรัพย์ เพื่อให้อยู่ในสภาพพร้อมใช้งาน หรือ
จำนวนเงินที่จ่ายเป็นต้นทุนในการซื้อหรือผลิตสินค้าเพื่อให้อยู่ในสภาพพร้อมจำหน่าย หรือ
จำนวนเงินที่จ่ายเพื่อการลงทุน

(2) มูลค่ายุติธรรม¶

หมายความว่า จำนวนเงินที่ผู้ซื้อและผู้ขายตกลงแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ หรือจ่ายชำระหนี้กันในขณะที่ทั้งสองฝ่ายมีความรอบรู้และเต็มใจในการแลกเปลี่ยน และสามารถต่อรองราคากันได้อย่างเป็นอิสระในลักษณะของผู้ที่ไม่มีความเกี่ยวข้องกัน

(3) มูลค่าสุทธิที่จะได้รับ¶

หมายความว่า ราคาที่คาดว่าจะขายได้ตามลักษณะปกติของการประกอบธุรกิจ หักด้วยประมาณการต้นทุนในการผลิตสินค้าให้เสร็จและต้นทุนที่ต้องจ่ายไปเพื่อให้ขายสินค้านั้นได้

วรรคเพิ่มเติม¶

สหกรณ์ต้องวัดมูลค่าของรายการที่มาจากการประมาณการ ต้องใช้การประมาณการที่สมเหตุสมผลเชื่อถือได้ สหกรณ์จึงจะสามารถรับรู้รายการในงบการเงินได้

สหกรณ์ต้องไม่นำสินทรัพย์และหนี้สิน หรือรายได้และค่าใช้จ่ายมาหักกลบกัน เว้นแต่ที่ระเบียบนี้หรือที่กรมตรวจบัญชีสหกรณ์กำหนดให้หักกลบได้

สำหรับกรณีการวัดมูลค่าสินทรัพย์ที่แสดงยอดสุทธิจากบัญชีปรับมูลค่าไม่ถือเป็นการหักกลบรายการ

หลักห้ามหักกลบ (No Offsetting Rule) — สำคัญมาก

การห้ามหักกลบเป็นหลักการพื้นฐานของการรายงานทางการเงน เพื่อไม่ให้ข้อมูลถูกบิดเบือน

ตัวอย่างที่ห้ามหักกลบ:

ลูกหนี้บางราย vs เจ้าหนี้บางราย → ห้ามแสดงเป็นยอดสุทธิ
รายได้ดอกเบี้ยรับ vs ดอกเบี้ยจ่าย → ห้ามหักกลบ ต้องแสดงคนละบรรทัด

ตัวอย่างที่ทำได้ (เพราะเป็นบัญชีปรับมูลค่า ไม่ใช่หักกลบ):

ลูกหนี้เงินกู้ - ค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ → แสดงยอดสุทธิได้
ที่ดินอาคารและอุปกรณ์ - ค่าเสื่อมราคาสะสม → แสดงยอดสุทธิได้
เงินลงทุน - ค่าเผื่อการปรับมูลค่า → แสดงยอดสุทธิได้

ในการสอบบัญชี ต้องตรวจสอบว่าสหกรณ์ไม่ใช้การหักกลบในกรณีที่ระเบียบไม่อนุญาต

การประมาณการ — ต้องสมเหตุสมผลเชื่อถือได้

หลายรายการในระเบียบนี้ใช้การประมาณการ เช่น:

ค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ (ข้อ 26)
ค่าเผื่อการดอยค่าของเงินลงทน (ข้อ 22)
ค่าเสื่อมราคา (ข้อ 58)
ตราคาที่ดินอาคารใหม่ (ข้อ 57)

ผู้สอบบัญชีต้องประยุกต์ TSA 540 (Auditing Accounting Estimates) — ตรวจสอบว่าวิธีการประมาณการเหมาะสม สมมติฐานสมเหตุสมผล และข้อมูลที่ใช้น่าเชื่อถือ

ข้อ 10 — การเก็บรักษาสมุดบัญชีและเอกสาร¶

ให้สหกรณ์เก็บรักษาสมุดบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชี ไว้ที่สำนักงานสหกรณ์ ไม่น้อยกว่าห้าปี นับแต่วันที่ผู้สอบบัญชีแสดงความเห็นต่องบการเงินแล้ว

อายุการเก็บรักษา 5 ปี — เริ่มนับจากเมื่อไหร่?

อายุการเก็บรักษา 5 ปี เริ่มนับจาก:

วันที่ผู้สอบบัญชีแสดงความเห็นต่องบการเงิน (วันที่ในรายงานผู้สอบบัญชี)
ไม่ใช่ วันสิ้นปีบัญชี

ตัวอย่าง: งวดบัญชีสิ้นสุด 31 ธ.ค. 2568 ผู้สอบบัญชีแสดงความเห็น 15 มี.ค. 2569 → เก็บถึงอย่างน้อย 15 มี.ค. 2574

เปรียบเทียบกับกฎหมายอื่น:

มาตรา 14 พ.ร.บ.การบัญชี 2543 — เก็บไม่น้อยกว่า 5 ปี (จากวันสิ้นปีบัญชี — แต่ใช้กับนิติบุคคลทั่วไป ไม่ใช่สหกรณ์)
มาตรา 65 พ.ร.บ.สหกรณ์ 2542 — กำหนดให้สหกรณ์จัดทำบัญชี
ระเบียบ 2563 ข้อ 10 ⭐ — เก็บไม่น้อยกว่า 5 ปี (จากวันที่ผู้สอบบัญชีแสดงความเห็น)

ในทางปฏิบัติ แนะนำเก็บนานกว่า 5 ปี เพราะ:

มีคดีฟ้องร้องอาจค้างอยู่
กรมสรรพากรอาจเรียกตรวจ (ภายใน 2 ปี — ขยายได้ถึง 5 ปีในกรณีหลีกเลี่ยงภาษี)
คดีอาญาบางประเภทมีอายุความยาวกว่า

สรุปสำหรับผู้สอบบัญชี¶

ข้อ	หลักการ	นัยต่อการสอบบัญชี
6	กรรมการรับผิดชอบจัดทำงบ + going concern	ขอ Management Representation, ประเมิน going concern (TSA 570)
7	เกณฑ์คงค้าง + เอกสารครบถ้วน	ตรวจ cut-off, ตรวจ audit trail (assertion: occurrence, accuracy)
8	เกณฑ์รับรู้: probability + measurement	ตรวจการรับรู้/ไม่รับรู้รายการ ดูว่าเข้าเกณฑ์ทั้ง 2 ข้อ
9	ราคาทุน / มูลค่ายุติธรรม / มูลค่าสุทธิที่จะได้รับ + ห้ามหักกลบ	ตรวจ basis ของการวัดมูลค่า, ตรวจ no-offsetting, ใช้ TSA 540
10	เก็บเอกสาร 5 ปีนับจากวันแสดงความเห็น	ตรวจการเก็บรักษาเอกสาร (ถ้าเก็บไม่ครบ → scope limitation)

กลับไปยัง: ภาพรวมระเบียบ 2563 | ไปต่อ: หมวด 2 ส่วน 1: สินทรัพย์ →